浅谈生猪屠宰企业成本核算模型设计

一、研究背景及意义

      大型生猪屠宰企业将收购的生猪通过屠宰、分割、冷冻后销售。其主要原材料为生猪，而其产品则视屠宰企业加工程度而有所不同，通常分割后有头、蹄、内脏、皮、毛、精排等几十种猪肉产品。因此，如何将生猪采购成本合理分摊至这些产品上，对于提高财务报表可靠性及生猪屠宰企业的生产经营具有重要的意义。首先，合理分配采购成本是企业会计准则的基本要求，当生猪屠宰企业分割成各种不同产品后，这些产品便成为企业的产成品，是企业资产的重要组成部分，按照企业会计准则基本准则的要求，确认资产的基本前提是其成本或价值必须可靠的计量，所以必须合理确定各种猪肉产品的成本。其次，有利于合理确定产品销售价格，促进企业健康发展，有利于成本预测、分析、考核和加强成本管理，因而，合理分配采购成本对企业生产经营具有重要影响。再次，合理分配计算成本有利于准确计算企业经营利润，按照收入与成本配比的原则，企业应当在期末将本期成本计入当期损益，只有准确计算销售产品的生产成本才能对当期利润进行准确的计算，最后，合理分配成本有利于准确计算企业利润并以此为基础按规定确定企业各项税费金额规避税务风险。

二、成本费用归集

       成本费用的正确完整归集是准确核算猪肉制品成本的基础。生猪屠宰企业的成本项目主要有生猪采购成本、加工成本及其他成本。采购成本主要是生猪的不含税购进价格及与购进相关的税费、运输费、装卸费等费用，加工成本主要有工资及福利、折旧、水费、电费等项目。这些成本项目应当采取适当的方式进行完整的归集。由于屠宰企业经过不同阶段生产出几十种产品，无法一开始就能确定某一具体成本费用项目归属于哪一具体猪肉产品，只有事先将各种成本归集起来之后，采取合理的方法将这些成本费用分配至各猪肉产品上，因而在成本归集时不便按猪肉产品进行成本归集，为便于核算可以按生产步骤进行成本归集，并逐步结转至下一步骤。当某个步骤生产出不同产品时，那此点便为一个成本分离点，此前的费用便是此成本分离点的联合成本。这个联合成本按一定的方法在不同产品间进行分配购成相应产品的生产成本，然后此产品再经过进一步的加工又加工成不同产品，此时就购成生产过程的又一个成本分离点，经过若干个阶段的加工生产出用于最终销售的产品。因为各分离点成本分配的方法相同，因此，为简化说明，本文假定屠宰企业一次性便生产出所有猪肉制品，也就是说只有一个成本分离点。因此，不需再对成本费用按车间进行归集并逐步分离结转至下一车间，而是直接按各成本项目进行归集。

三、成本费用分配

1.分离点。就是指生产出各种产品的时点。比如，在生猪宰杀后，将内脏和胴体分开，分别进入不同的生产加工环节，此点便是一个成本分离点。需将此前的联合成本分配至内脏和胴体。此后，内脏又继续加工成心、肝、肚、大肠、小肠、板油等产品，这时此点便为内脏成本分离点，胴体又继续加工成排骨、精肉、五花肉等，这个便是胴体成本分离点。由于猪肉制品在不同的生产环节生产出不同的猪肉制品，因此存在着多个成本分离点。为简化说明，此文假设屠宰企业一次性生产出所有猪肉制品。

2.分配方法。为核算出不同猪肉制品的成本，需要在成本分离点将前面归集的联合成本采用一定的方法分配至各种猪肉制品上。按照联合成本分配理论，通常可选择按生猪产品重量分配、按系数分配、按分离点销售价值分配等几种分配方式。

3.分配方法的选择。以上三种方法，按重量分配将会导致相同重量的产品分配了相同的成本，比如同样重的肥膘肉与同重量的精肉成本将会是一样的，这样便会形成单位价值低的产品可能会是亏损的不合理现象。采用系数分配法需要事先确定出不同猪肉制品的标准系数，而采用何种方法确定标准系数就成了一个难题。采用销售价值分配法则综合考虑了产品的销售价值和计算的可行性可避免采用上述两种方法的缺点，较为适合生猪屠宰企业的成本核算，但采用此方法将会导致各种不同的产品毛利率均相同，与实际情况不尽相同。综合来看，生猪屠宰企业采用产品销售价值法进行成本分配较为合理。采用此种方法需要注意的是，一是各产品销售价格的确定，一般可根据主要市场月初平均价格、月末平均价格、全月平均价格等几种价格上选择，一旦确定采用某一种价格依据，则不能随意变更；其次是成本计算周期的确定，为简化核算工作量，一般企业可根据需要采用按月计算成本。

四、结语

综上所述，由于生猪屠宰行业的特殊性，不同的成本分配方法将导致同种产品生产成本不同，由此影响到企业的定价策略，进而影响到当期营业利润并最终影响企业的生产经营活动。因此，屠宰企业应根据自身经营情况及同行的做法，谨慎合理的选择本企业的成本核算模式。另外，从政策面上来看，由于不同屠宰企业成本核算模式的不同将导致不同企业生猪制品成本构成的差异，从而造成同行业成本数据不具可比性，因成本数据计算经营利润等的基础，是财务数据的重要组成部分，所以不同的成本核算方法将影响到企业利润等财务数据的核算，所以最终导致同行业整个财务数据不具可比性。因此，政策制定机构应注意到屠宰行业成本核算的这种特殊性，采取一定的措施，规范生猪屠宰企业成本核算方式，以便使各企业提供的财务数据具有可比性，从而有利于各不同的财务信息使用者作出科学的决策。